חשבוניות מס פיקטיביות

עוד לא נולד בעל העסק שלא תהה כיצד הוא יכול להימנע מהתשלומים לרשויות המס או להקטין אותם בצורה משמעותית.

חשבוניות המס הפיקטיביות מאפשרות למקבל אותן להקטין את התשלומים לרשות המיסים באמצעות ניכוי מס התשומות הכלול בהן מדוחות המע"מ התקופתיים וכן באמצעות הגדלת הוצאותיו בדוחות מס הכנסה השנתיים.

החשבונית הפיקטיבית מאפשרת לקונה אותה לנכות מס התשומות הכלול בה בלי זכות חוקית ובלי שמנפיק החשבונית ישלם במקביל את מס העסקאות העולה ממנה, גם אם קונה החשבונית שילם למוכר את כל המס.

קיימים על פי הפסיקה שלושה סוגים של חשבוניות מס פיקטיביות:
1. חשבונית פיקטיבית – החשבונית הפיקטיבית הקלאסית הינה חשבונית שאינה משקפת כל עסקה ו/או שירות, דהיינו חשבונית שלא עומד מאחוריה דבר וכל תכליתה הינה להגדיל את הוצאותיו ואת מס התשומות של רוכש החשבונית.
2. חשבונית מנופחת – חשבונית אשר משקפת עסקה אמיתית בין הצדדים לעסקה, אך הסכום הנקוב בחשבונית הינו סכום הגבוה מהסכום האמיתי של העסקה, כלומר הסכום מנופח.
3. חשבונית זרה – חשבונית אשר משקפת עסקה אמיתית לגמרי, אך החשבונית המתקבלת בגין העסקה אינה מונפקת על ידי מבצע העבודה ו/או מספק השירות. במקרה כזה ללא ספק מתבצעת עבודה, אך החשבונית הניתנת למקבל השירות הינה חשבונית זרה שכן מבצע העבודה או מספק השירות אינם עומדים מאחורי החשבונית שנוכתה.
החשבונית הזרה למעשה מאפשרת למקבל אותה לנכות את מס התשומות הכלול בה וזאת מבלי שמנפיק החשבונית ישלם במקביל את מס העסקאות העולה ממנה, גם אם מנכה החשבונית שילם למוכר את כל המס, והדבר נעשה ללא ידיעתו של מנכה החשבונית.

יודגש כי על פי הפסיקה כל שלושת סוגי חשבוניות המס הפיקטיביות המנויות לעיל הינן חשבוניות פיקטיביות לכל דבר ועניין, ולמנכה אותן לא יותר הניכוי.

חשבונית פיקטיבית מחבלת בשיטה עליה מבוססת קביעתו של המס  וגבייתו. כוחה של השיטה הוא בהקבלה בין תשלום מס עסקאות לבין ניכוי מס תשומות.

חשבונית פיקטיבית היא מסמך כוזב, המתיימר להיות ביטוי לעסקה חייבת במס של מכירת טובין או מתן שירות, בעוד שהיא לא ממשית, אלא זיוף.

סוגיית החשבוניות הפיקטיביות פוגעת בשיטת קביעת מס ערך מוסף על עסקות מבוססת על ההקבלה בין תשלום מס העסקאות לבין ניכוי מס התשומות.

בדרך כלל, רוכש החשבונית מוודא כי מוכר החשבונית הוא עוסק רשום ובעל אישור ניהול ספרים מרשויות המס, בכדי להפחית את הסיכוי לגילוי הפיקטיביות.

פעמים רבות מוכר החשבונית עושה זאת תמורת עמלה מסוימת, כאשר ברור כי הוא אינו מעביר את מס העסקאות המתחייב ממנו למע"מ בגין העסקה ואינו מדווח על הוצאת חשבונית זו.

רשויות המס עורכות ביקורות צולבות, בהן לעתים מתגלה כי החשבונית שרכש עוסק, הרשומה בספרי חשבונותיו ונכללה בדו"ח התקופתי לשם ניכוי מס התשומות, מזויפת, כי מי שהוציא אותה לא דיווח עליה ולא שילם בגינה את מס העסקאות.

סעיף 38(א) לחוק מס ערך מוסף , תשל"ו- 1975 (להלן: "החוק") קובע כי "עוסק זכאי לנכות מהמס שהוא חייב בו את מס התשומות הכלול בחשבונית מס שהוצאה לו כדין" וסעיף 41 לחוק קובע כי "אין לנכות מס על תשומות אלא אם הן לשימוש בעסקה החייבת במס".

הכנסתה של החשבונית הפיקטיבית אל ספרי החשבונות של העסק פוגם בהם מהותית והכללת התשומות שבה בדו"ח תקופתי הופך את הדו"ח להצהרה כוזבת. יובהר כי עוד בטרם יוגש כתב האישום בגין עבירות הפצה ו/או ניכוי של חשבוניות פיקטיביות במישור הפלילי יגרום גילוי זה במישור האזרחי לפגיעה במהימנות הספרים ולהפיכתם ל"בלתי קבילים", על כל המשתמע מכך לרבות שומת תשומות שתוצא למנכה החשבוניות.

בתי משפט רבים הגדירו את שיטת הפצת החשבוניות הפיקטיביות כ"אבי אבות הטומאה" בעבירות מס, מצד המשתמש ומצד המייצר. פעמים לא מועטות נפסק בבית המשפט כי השימוש בחשבוניות פיקטיביות מחייב ענישה כואבת ומרתיעה ואכן מגמת הפסיקה הינה החמרה ברף הענישה בגין עבירות מס לפיהן הופצו ו/או נוכו חשבוניות פיקטיביות המגיע עד לכדי מספר שנות מאסר מאחורי סורג ובריח.

בשל הקלות הרבה של הקטנת חבות המס באמצעות השימוש בחשבוניות הפיקטיביות והקושי הגדול של רשות המיסים בגילוין, הפכו עבירות אלו לעניין נפוץ במחוזותינו. יהודה נסרדישי, מנהל רשות המסים, העריך כי השימוש והסחר בחשבוניות פיקטיביות גורם, מידי שנה, נזק בהיקף של מיליארדי ש"ח לקופה הציבורית. הקושי בזיהוין של החשבוניות הפיקטיביות והאיחור באיתור וטיפול במפיציהן, העלה, לדבריו, את הצורך במציאת חלופות טכנולוגיות להתמודדות עם התופעה.

דיווח מקוון למע"מ כחלק מהמאבק בחשבוניות פיקטיביות

המהלך להגשת דוח מקוון ומפורט למע"מ, הידוע כמאבק בחשבוניות פיקטיביות יצא לדרך. עוסקים, שמחזור עסקאותיהם עולה על 4 מיליון ₪, החלו השנה לדווח בשיטת הדיווח החדשה בשלב הראשון ליישומה.

במסגרת תיקון מס' 37 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן:"החוק"), אשר פורסם ביום 23.7.2009, במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית, שונה חוק מס ערך מוסף בכל הנוגע לתוכן הדיווח התקופתי, אופן הגשתו, ועוד. בהתאם לתיקון, יידרש ציבור העוסקים להגיש דיווח מפורט על עסקאותיהם ותשומותיהם, בתדירות חודשית, באופן מקוון וחתום בחתימה אלקטרונית מאושרת. עם יישום המהלך יוקם מאגר שיכלול את העסקאות והתשומות ויאפשר הצלבת דיווחי ספק עם דיווחי הלקוח.

חובת הדיווח המפורט תחול בהדרגה על אוכלוסיות שונות של החייבים במס כהגדרתם בחוק, על-פי היקף וסוג פעילותם. הלכה ולמעשה, החל מינואר 2010 יידרשו העוסקים שמחזור עסקאותיהם גבוה מ-4 מיליון ש"ח בשנה, והחייבים לנהל מערכת חשבונות לפי שיטת החשבונאות הכפולה על-פי הוראות ניהול פנקסי חשבונות שנקבעו לפי סעיף 130 לפקודת מס הכנסה, להגיש באופן מקוון דיווח מפורט הכולל את עסקאותיהם ותשומותיהם, בנוסף לדוח התקופתי הרגיל למע"מ.

מוסדות כספיים וכן מוסדות ללא כוונת רווח המעסיקים 600 עובדים או יותר, יידרשו לשדר דיווח מפורט לגבי תשומותיהם, החל מיולי 2010.
יישום מלא של הרפורמה יחל בשנת 2012, בה יחליף הדיווח המפורט למע"מ את הדוח התקופתי המוגש כיום.

לכתבה בגלובס בנושא חשבוניות פיקטיביות, לחץ כאן

לצפייה "בהודעת מס הכנסה לעניין הדיווח המקוון" לחץ כאן

למאמר "חשבוניות פיקטיביות מבחני הפסיקה במיסוי האזרחי" לחץ כאן